Инструменты контроля качества аудита

Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» предусмотрены три уровня контроля качества аудита, два из которых являются внешними, а третий — внутренним. Внешние проверки контроля качества аудита могут выполняться: • Уполномоченным федеральным органом по государственному регулированию аудиторской деятельности. Основные функции, в том числе контрольные, Уполномоченного федерального органа государственного регулирования аудиторской. • Аккредитованными профессиональными аудиторскими объединениями, если право проведения таких проверок делегировано им Уполномоченным федеральным органом по регулированию аудиторской деятельности. Права аккредитованных профессиональных аудиторских объединений, в том числе по осуществлению контроля. Однако аккредитованные профессионально аудиторские объединения могут проводить проверки только в отношении членов своих объединений. Система проверки качества работы индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций внешними проверяющими устанавливается Уполномоченным федеральным органом. Согласно ст. 14 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» «Контроль качества работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов» аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны установить и соблюдать правила внутреннего контроля качества проводимых ими аудиторских проверок. Требования, предъявляемые к указанным правилам, регламентируются федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Уклонение от проведения внешней проверки качества работы или непредставление проверяющим всей необходимой для проверки документации или иной требуемой информации может служить основанием для аннулирования лицензии на осуществление аудиторской деятельности аудиторской организацией или индивидуальным аудитором. В случае выявления в ходе внешней проверки качества работы аудиторских организаций или индивидуальных аудиторов фактов систематического нарушения аудиторскими организациями или индивидуальными аудиторами требований нормативных правовых актов или федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности проверяющие обязаны сообщить о таких фактах в Уполномоченный федеральный орган. Виновные в таких нарушениях лица могут быть привлечены к ответственности, установленной настоящим Федеральным законом, вплоть до аннулирования у них квалификационного аттестата аудитора, а также аннулирования лицензии на осуществление аудиторской деятельности. Внешний и внутренний уровни контроля качества аудита обеспечивается контролем за уровнем профессионализма аудиторов. Предварительный внешний контроль качества аудита осуществляется путем сдачи претендентами квалификационных экзаменов на право заниматься аудиторской деятельностью. Текущий и последующий внешний контроль качества аудита осуществляются путем организации постоянного надзора за деятельностью аудиторов и аудиторских организаций. Система внутреннего контроля (в соответствии с МСА 315 "Понимание деятельности аудируемого лица и оценка рисков существенного искажения информации") представляет собой процесс, организованный и осуществляемый представителями собственника, руководством, а также другими сотрудниками, для того чтобы обеспечить достаточную уверенность в достижении целей с точки зрения надежности финансовой (бухгалтерской) отчетности, эффективной результативности хозяйственных операций и эффективного использования ресурсов, а также соответствия деятельности действующим нормативным правовым актам. Это означает, что организация системы внутреннего контроля и ее функционирование направлены на устранение каких-либо рисков деятельности, которые угрожают достижению любой из этих целей (Редакция перевода определения системы внутреннего контроля, приведенного в МСА 315). Система международных стандартов аудита не обошла вниманием такой аспект аудиторской деятельности, как контроль качества оказания аудиторских услуг. До 15 июня 2005 г. действовал стандарт МСА 220 "Контроль качества работы в аудите" (Название стандарта на русском языке приведено в соответствии со вторым изданием международных стандартов аудита и Кодекса этики Международной федерации бухгалтеров на русском языке, регулирующий вопросы контроля качества). Российским аналогом этого стандарта является действующее в настоящее время Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности N 7 "Внутренний контроль качества аудита". Однако начиная с 15 июня 2005 г. вступили в силу два новых международных стандарта: ISA 220R "Контроль качества аудиторских проверок исторической финансовой информации"; ISQC 1 "Контроль качества в аудиторских организациях, осуществляющих аудиторские и обзорные проверки исторической финансовой информации, а также выполняющих прочие задания, обеспечивающие уверенность, или оказывающих сопутствующие аудиту услуги". Если первый стандарт устанавливает требования к процедурам внутреннего контроля в аудиторской организации в отношении качества выполнения отдельного аудиторского задания, то второй стандарт устанавливает требования в отношении организации всего процесса оказания аудиторских услуг, выполнение которых (требований) способно обеспечить их высокое качество. Требования к организации и функционированию внутренней системы контроля качества аудита, которая должна существовать в аудиторских организациях и у аудиторов-предпринимателей, для того чтобы работа их соответствовала стандартам аудиторской деятельности. Внутрифирменный контроль качества обеспечивается: • порядком распределения обязанностей сотрудников аудиторской организации в ходе осуществления аудита; • установлением требований, предъявляемых к внутрифирменной системе контроля качества аудита; • установлением порядка контроля качества работы в ходе проведения аудита. Структура управления аудиторской организации. Руководителем аудиторской организации является сотрудник, входящий в состав администрации и (или) собственников аудиторской организации, имеющий право подписи аудиторских заключений от имени этой организации. Руководитель аудиторской организации выполняет следующие обязанности: • ведет переговоры с руководством экономического субъекта; • назначает руководителя аудиторской проверки и комплектует бригаду специалистов, направляемую на аудит экономического субъекта; • выражает мнение аудиторской организации о достоверности бухгалтерской отчетности проверенного экономического субъекта, отраженное в аудиторском заключении. Руководитель аудиторской организации должен быть осведомлен обо всех существенных причинах, определивших содержание выданного этой организацией аудиторского заключения. Руководителем аудиторской организации может быть, как правило, лицо, аттестованное на право осуществления аудиторской деятельности по одной из аудиторских специализаций. На руководителя аудиторской проверки возложена обязанность руководить персоналом, занятым в аудиторской проверке конкретного экономического субъекта. Руководитель проверки назначается руководителем аудиторской организации и подотчетен ему. Руководитель проверки несет ответственность: • за организацию и текущий контроль работы с конкретным экономическим с объектом; • за процедуру планирования работы (утверждает общий план и программу аудита); • за соответствие проводимого аудита и подготовленной по его уезультатам рабочей документации правилам (стандартам) аудиторской деятельности и внутрифирменным требованиям; • за доведение до сведения руководителя аудиторской организации основных результатов аудита, которые могут повлиять на содержание и выводы аудиторского заключения. Руководителем аудиторской проверки может быть только лицо, аттестованное на право осуществления аудиторской деятельности по аудиторской специализации, соответствующей требованиям данного аудиторского задания. Старший аудитор является сотрудников аудиторской организации, которому поручено или может быть поручено в ходе данной аудиторской проверки руководить рядовыми участниками этой проверки. Старший аудитор подотчетен руководителю аудиторской проверки и по отношению к нему является исполнителем. Старший аудитор несет ответственность: • за подготовку, непосредственное осуществление и документальное оформление результатов аудиторских процедур; • за организацию и контроль работы подотчетных ему рядовых участников проверки. Старшим аудитором назначается, как правило, лицо, аттестованное на право осуществления аудиторской деятельности по одной из аудиторских специализаций. Рядовой участник проверки — это сотрудник, подотчетный старшему аудитору или непосредственно руководителю проверки и по отношению к данным лицам являющийся исполнителем. К рядовым сотрудникам могут быть отнесены аудиторы, младшие аудиторы, ассистенты, стажеры и прочие специалисты, не относящиеся к техническому персоналу, но те, кому не может быть доверена самостоятельная работа без руководства старшего аудитора. Рядовые сотрудники аудита несут ответственность за выполнение обязанностей, порученных им в ходе осуществления аудита. Аудиторские организации вправе установить иную структуру управления при условии, что она будет обеспечивать надлежащее распределение ответственности сотрудников за качество аудита и обеспечивать достоверность его результатов. Аудиторские организации, относящиеся к субъектам малого предпринимательства, могут иметь упрощенную двухуровневую систему управления: руководитель аудиторской организации, как правило, являющийся и руководителем проверки, и подчиненные ему рядовые участники проверки. Внутрифирменная система контроля качества работы. В каждой аудиторской организации должна быть создана и поддерживаться внутрифирменная система контроля качества работы, для того чтобы проводимые этой организацией аудиторские проверки полностью соответствовали нормативным документам, регулирующим аудиторскую деятельность, Особенности системы контроля качества работы аудиторской организации, ее внутреннее содержание и затраты времени и ресурсов на ее функционирование могут зависеть от: • размера аудиторской организации; • ее специализации; • ее организационной структуры; • наличия филиалов и подразделений аудиторской организации и их пространственной удаленности; • экономической эффективности применяемой системы контроля качества (получение осязаемых преимуществ при разумных затратах). Система контроля качества работы аудиторской организации должна включать: • соблюдение профессиональными сотрудниками аудиторской организации требований независимости, честности, объективности, конфиденциальности и профессиональной этики; • укомплектование аудиторской организации профессиональными сотрудниками, обладающими знаниями, умениями и навыками, необходимыми для надлежащего выполнения ими своих обязанностей; • поручение аудиторских заданий профессиональным сотрудникам, квалификация которых соответствует особенностям этих заданий; • выполнение всех видов работ в ходе аудита на основе направляющих указаний, текущего контроля и проверки выполненной работы таким образом, чтобы это отвечало необходимым требованиям качества; • получение сотрудниками при недостатке опыта или знаний в конкретных обстоятельствах соответствующих консультаций как внутри аудиторской организации, так и вне ее; • разработку и применение в аудиторских организациях на постоянной основе процедуры подбора и отклонения клиентов; при этом должны приниматься во внимание как независимость аудиторской организации и ее возможность проводить аудит на высоком качественном уровне, так и репутация руководителей проверяемого или предполагаемого для будущей проверки экономического субъекта; • осуществление мероприятий по регулярным проверкам надежности и эффективности функционирования внутрифирменной системы контроля качества работы как таковой; • принятие необходимых мер в отношении сотрудников аудиторской организации в случаях невыполнения или ненадлежащего выполнения ими возложенных на них обязанностей. Основные принципы и процедуры системы контроля качества работы аудиторской организации должны быть доведены до сведения каждого профессионального сотрудника такой организации. Надлежащее качество работы в ходе конкретной аудиторской проверки обеспечивается следующими организационными мерами: 1) до начала аудита руководитель аудиторской организации утверждает руководителя и старших аудиторов конкретной проверки, что должно быть отражено в общем плане аудита; 2) руководитель проверки и старшие аудиторы анализируют профессиональные способности рядовых участников проверки, чтобы спланировать работу, которая может быть им поручена, и определить специфику и объем направляющих указаний, текущего контроля и проверок выполненных работ; 3) руководитель проверки применяет в ходе аудита средства контроля качества работы, установленные аудиторской организацией с учетом условий конкретной аудиторской проверки. Любое поручение работы старшим аудиторам и рядовым участникам проверки должно осуществляться таким образом, чтобы тот, кто поручает работу, имел разумную степень уверенности в том, что исполнитель имеет знания, умения и навыки, необходимые для надлежащего выполнения этой работы. Направляющие указания в отношении старших аудиторов и рядовых участников проверки включают информацию об их обязанностях и целях процедур, которые им надлежит выполнять. Эти указания также должны содержать сведения об особенностях деятельности проверяемого экономического субъекта и о возможных проблемах бухгалтерского учета и аудита, которые могут оказать влияние на специфику, объем и затраты времени применяемых аудиторских процедур. Внутренний контроль качества аудита, также как и внешний, включает три правила контроля: предварительный, текущий и последующий. Предварительный внутренний контроль осуществляется при подготовке общего плана, расчете затрат времени на проведение аудита. Основным средством передачи исполнителям направляющих указаний служит программа аудита. Текущий внутренний контроль работы исполнителей включает элементы руководящих указаний и проверки выполненной работы. Профессиональные сотрудники, осуществляющие текущий контроль, выполняют следующие функции в ходе аудита: • проверяют, обладают ли исполнители необходимыми знаниями, умениями и навыками для выполнения порученной им работы; • проверяют, понимают ли исполнители соответствующие направляющие указания; • выясняют, соответствует ли выполняемая работа общему плану аудита и программе аудита; • выявляют существенные проблемы, связанные с бухгалтерским учетом и аудитом, встречающиеся в ходе аудита, дают оценку таких проблем и принимают в связи с этим в пределах своих полномочий решения о корректировке общего плана аудита и программы аудита; • в пределах своих полномочий принимают решения, основанные на профессиональном суждении аудитора, в случаях, когда однозначно и жестко определить порядок действий аудитора не представляется возможным, либо принимают решения о необходимости прибегнуть к консультациям. В ходе аудита сотрудники, отвечающие за проверку результатов работы, обязаны регулярно выполнять следующие действия: • следить за ходом выполнения общего плана аудита и программы аудита; • проводить оценки внутрихозяйственного риска, риска средств контроля, в том числе по итогам тестирования средств контроля, риска необнаружения и при необходимости вносить в пределах своей компетенции корректировки в общий план аудита и программу аудита; • следить за надлежащим документированием аудиторских доказательств, полученных в результате аудиторских процедур по существу, и проверять правильность выводов, сделанных по ходу работы, в том числе по итогам проведенных консультаций; • выяснять и оценивать степень влияния отмечаемых в ходе аудита ошибок и искажений и рекомендуемых в связи с этим исправлений на достоверность бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта. Последующий внутренний контроль состоит в проверке результатов работы, выполненной каждым исполнителем. При этом основное внимание следует уделять таким вопросам: • выполнялась ли работа в соответствии с программой аудита; • документировались ли надлежащим образом проделанная работа и ее результаты; • все ли существенные замечания, возникшие по ходу проверки, были прояснены и нашли отражение в выводах аудитора; • достигнуты ли цели соответствующих аудиторских процедур; • вытекают ли сделанные аудитором выводы из полученных им результатов и служат ли результаты работы основой для мнения аудитора. Сотрудники, осуществляющие проверку результатов работ, обязаны поставить на проверяемых рабочих документах свою подпись либо свое легко идентифицируемое условное обозначение. Проверяющие могут в случае необходимости дать в рабочих документах оценку действиям проверяемого, изложить замечания, комментарии или рекомендации. Другим методом последующего внутрифирменного контроля является проведение повторной, бесплатной для проверяемого экономического субъекта, аудиторской проверки. Руководители аудиторской организации могут поручать проверку результатов проделанной работы не только членам той группы сотрудников, которые проводили аудит у данного экономического субъекта, но и другим специалистам, обладающим необходимой квалификацией. Такая независимая параллельная проверка в рамках аудиторской организации рекомендуется в случае аудита крупных и сложных экономических субъектов.