Аудит учёта реализации продукции (работ, услуг)

Целью аудита реализации готовой продукции является контроль за правильностью, полнотой, своевременностью бухгалтерского учета реализации готовой продукции, ее оценки и исчисления выручки от реализации, а также управленческих и коммерческих расходов и прибыли (убытка) от продажи. Предметом проверки реализации продукции (работ, услуг) является: • правильность определения затрат на реализацию и выручки от реализации; • правильность определения финансового результата В процессе аудиторской проверки операций с готовой продукцией следует применять следующие нормативные документы:[10, с.337] 1. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (Приказ МФ РФ № 34н от 29 июля 1998 г.). 2. План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению (Приказ МФ РФ № 94н от 31 октября 2000 г.). 3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 (Приказ МФ РФ № 44н от 9 июня 2001 г.). 4. Методологические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приказ МФ РФ № 49 от 13 июля 1995 г.). В процессе аудита решается комплекс взаимосвязанных задач: • Анализируется учетная политика предприятия в части, регулирующей порядок организации учета продажи готовой продукции согласно действующему законодательству и отраслевым особенностям; • Подтверждается первоначальная оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля; • Контролируется договорная дисциплина в соответствии с законодательством; • Проверяется правильность документального оформления операций по продаже продукции; • Изучается порядок учета и списания затрат на реализацию готовой продукции; • Проверяется правильность расчетов и списания сумм отклонений фактической себестоимости от плановой; • Оцениваются полнота, своевременность и достоверность отпуска и продажи готовой продукции (работ, услуг) покупателям; • Анализируется правильность и законность организации аналитического и синтетического учета операций, связанных с движением готовой продукции; • Контролируется соблюдение налогового законодательства в части налогообложения операций по продаже готовой продукции. На начальной стадии проверки реализации готовой продукции (работ, услуг) аудитору следует ознакомиться с учетной политикой организации. Необходимо произвести анализ следующих элементов учетной политики: методы определения даты реализации продукции для целей налогообложения (счет 90); методы списания общепроизводственных расходов (счет 25) и общехозяйственных расходов (счет 26); методы учета затрат на производство и калькулирования фактической себестоимости продукции (счет 20); способы учета выпуска готовой продукции с использованием и без использования (счет 40); методы оценки готовой продукции (счет 43) и товаров отгруженных (счет 45) для целей аналитического учета; метод распределения по видам выпускаемой продукции расходов на продажу (счет 44). Элементы учетной политики могут контролироваться и группироваться в рабочем документе аудитора. Элементы учетной политики экономического субъекта, влияющие на формирование показателей цикла выпуска и продажи готовой продукции представлены в Таблице 3 (см. ПРИЛОЖЕНИЕ 3). Если готовая продукция оценивается по фактической производственной себестоимости, то себестоимость каждого изделия, вида работ определяется по мере их завершения. Если по нормативной (плановой) себестоимости, то по окончании месяца выявляются отклонения фактической себестоимости от нормативной (плановой). Этот способ оценки возможен при применении в организации нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции при наличии плановых калькуляций. Если готовая продукция оценивается по продажным (договорным) ценам, то по окончании отчетного периода исчисляется разница между стоимостью продукции (работ, услуг) по продажным ценам (тарифам) и фактической ее себестоимостью, которая, как и отклонения при предыдущем способе оценки, показывается также обособленно. Для проверки объема реализации продукции используются данные первичных документов и производственных отчетов, регистров аналитического и синтетического учета. Если аудитор выявляет случаи производства и вывоза неучтенной готовой продукции с проверяемого предприятия, он должен определит материальный ущерб в размере реализованной неучтенной продукции. Фактическое движение готовой продукции анализируется по данным производственных отчетов, отчетов о движении материальных ценностей на складах, накладных на отпуск или передачу готовой продукции. Отпуск готовой продукции и ее отгрузка оформляются отгрузочными документами, которые выписывают уполномоченные подразделения, например служба сбыта, и подписывают должностные лица, выполняющие ту или иную операцию: кладовщик, экспедитор, водитель. В качестве таких документов может быть использована накладная на отпуск продукции на сторону, товарно-транспортная накладная, квитанция железной дороги о приемке груза, авианакладная и т. п. Документы выписывают на основании условий договора с покупателем, сроков отгрузки [5, с.298]. Проверяя правильность учета отгруженной продукции, аудитор должен убедиться в наличии договоров на поставку продукции и правильности их оформления, наличии документов на отгрузку продукции, правильности установления отпускных цен, полноте регистрации выписанных счетов-фактур, соблюдения сроков оплаты покупателями за поставленную продукцию. Поскольку операции по реализации продукции носят систематический характер и являются типичными, они могут контролироваться выборочно. В выборку следует включать операции из разных отчетных периодов, по различным покупателям и разнообразной продукции (работ, услуг). В процессе проверки выясняется также наличие договоров поставки, в которых предусмотрен отличный от общеустановленного порядок перехода права собственности на поставляемую продукцию от продавца к покупателю – не в момент отгрузки, а в момент оплаты. Продукция, отгруженная по таким договорам до момента ее оплаты, должна учитываться на счете 45 «Товары отгруженные». Так, без применения счета 40 оприходование готовой продукции отражается по дебету счета 43 и кредиту счетов учета затрат на производство (20 "Основное производство", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства"). Отгруженная покупателям продукция, за которую предъявлены расчетные документы, списывается со счета 43 в дебет счета 90 "Продажи". При использовании в текущем учете нормативной (плановой) себестоимости или продажных цен возникает необходимость выявления отклонений учетной цены изделия от фактической себестоимости. При проведении аудиторской проверки необходимо сопоставить фактическую себестоимость продукции с нормативной (плановой) себестоимостью. Выявленные отклонения либо в полном объеме списываются на счета продаж (при использовании счета 40), либо распределяются между отгруженной, проданной продукцией и ее остатками на складе и в отгрузке (без использования счета 40) в зависимости от применяемой в организации методики. Отгрузка готовой продукции по фактической себестоимости определяется как алгебраическая сумма отгрузки по учетным ценам и отклонений. Сумма отклонений рассчитывается исходя из уровня среднего процента отклонений, который определяется как отношение суммы отклонения фактической себестоимости от учетной цены к сумме остатка готовой продукции на начало периода и ее выпуска за период по учетной цене. Перерасход отражается на счетах 43 «Готовая продукция (40 «Выпуск продукции») и 90-2 «Себестоимость продаж» обычной записью, а экономия – сторнировочной. Аудитору необходимо установить, закрывается ли в конечном итоге счет 40. Если счет 40 не задействован, то в организации, использующей учетные цены, при оприходовании готовой продукции на склад производятся одновременно две записи: по дебету счета 43 в корреспонденции с кредитом счетов 20, 23 - на учетную стоимость выпущенной продукции; в такой же корреспонденции - на разность между фактической себестоимостью и ее учетной стоимостью. Далее проверяется правильность распределения сумм полученных отклонений между отгруженной (проданной) продукцией за месяц и ее остатками на конец отчетного периода на складе (в отгрузке). При аудите учета реализации продукции (работ, услуг) аудитор должен проверить правильность списания расходов на продажу. Конкретный порядок списания расходов на продажу должен быть закреплен в учетной политике организации. В пункте 9 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденном Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, сказано, что коммерческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных товаров полностью в отчетном году их признания [6, с.333]. Таким образом, при проверке расходов на реализацию продукции аудитору необходимо проверить: • правильность включения затрат в состав расходов на продажу; • соблюдение установленных нормативов расходов на рекламу; • соблюдение основных положений по учету тары на предприятиях, а именно правильное и своевременное документальное отражение операций по заготовлению, поступлению и отпуску тары на складах, в цехах, участках и других местах ее хранения; • соответствие записей синтетического и аналитического учета записям в Главной книге и балансе. Далее аудитор формирует пакет рабочих документов, составляет аудиторский отчет и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю группы (проверки). В ходе аудита готовой продукции и ее реализации могут быть обнаружены следующие типичные ошибки: 1. неправильное исчисление фактической себестоимости реализованной продукции; 2. некорректная корреспонденция счетов при отражении в учете реализации продукции по бартеру, при осуществлении многостороннего зачета взаимных требований, и другим операциям; 3. несоответствие оценки готовой продукции методу, установленному в учетной политике организации; 4. отражение в учете как собственной готовой продукции, выработанной из давальческого сырья; 5. неполное отражение в учете выпущенной продукции; 6. несвоевременное отражение в учете отгруженной и реализованной продукции; 7. завышение показателя выручки в случае отсутствия перехода права собственности, отсутствие хозяйственных операций по счету 45 в таких случаях; 8. отсутствие инвентаризации готовой продукции; 9. неприменение организацией специализированных форм первичной учетной документации по учету готовой продукции и ее реализации. Итоговым этапом аудиторской проверки хозяйственных операций, связанных с реализацией готовой продукции, являются обобщение результатов аудита, анализ систем бухгалтерского и управленческого учета, системы внутреннего контроля. По обобщенным результатам аудитор подготавливает предложения и рекомендации по совершенствованию проверенных систем.