Elaborarea politicii de contabilitate

Politica de contabilitate reprezintă o totalitate de principii, convenţii, reguli, metode şi procedee adoptate de conducerea întreprinderii pentru ţinerea contabilităţii şi întocmirea rapoartelor financiare.
Politica de contabilitate constituie o parte integrantă a rapoartelor financiare şi trebuie să fie elaborată de fiecare întreprindere care desfaşoară activitate de întreprinzător şi este înregistrată în Republica Moldova, indiferent de tipul de proprietate, apartenenţa ramurală şi forma organizatorico-juridică a acesteia (cu excepţia organizaţiilor bugetare).
Elaborarea proiectului politicii de contabilitate poate fi efectuată de către contabilitate, de o comisie specială, compusă din reprezentanţii serviciilor contabil, financiar, juridic şi altor servicii ale întreprinderii sau de firma de consulting (audit). Politica de contabilitate aleasă poate fi examinată şi adoptată prin decizia de protocol a fondatorilor (proprietarilor) sau de Consiliul de directori, iar după aceasta trebuie să fie aprobată de conducătorul întreprinderii.
Politica de contabilitate se elaborează în baza ansamblului de convenţii fundamentale ale contabilităţii. Noţiunea "convenţie" înseamnă presupunere (ipoteză), condiţie de la care întreprinderea trebuie să pornească la organizarea contabilităţii şi întocmirea rapoartelor financiare.
În S.N.C. 1 "Politica de contabilitate" sunt stabilite trei convenţii fundamentale ale contabilităţii: continuitatea activităţii, permanenţa metodelor şi specializarea exerciţiilor.
Procedura formării politicii de contabilitate privind o problemă (sector) concretă a contabilităţii constă în alegerea unei variante din câteva, admise de actele legislative şi normative, în justificarea metodei alese, pornind de la particularităţile activităţii întreprinderii şi acceptarea acesteia în calitate de bază pentru ţinerea contabilităţii şi întocmirea rapoartelor financiare.
De exemplu, S.N.C. 16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" recomandă câteva metode de calculare a uzurii mijloacelor fixe:
- metoda casării liniare;
- metoda proporţional volumului produselor (serviciilor);
- metoda soldului degresiv;
- metoda degresivă cu rată descrescătoare.
La elaborarea politicii de contabilitate întreprinderea alege acea metodă de calculare a uzurii, care corespunde modelului prevăzut de exploatare a unui obiect concret de mijloace fixe.
S.N.C. 18 "Venitul" prevede două variante de constatare a veniturilor din prestarea serviciilor: pe fiecare tranzacţie sau pe stadii de finalizare a acesteia. Întreprinderea alege acea variantă, care permite determinarea mai exactă a mărimii venitului obţinut în cursul perioadei de gestiune.
Politica de contabilitate, constituind instrumentul de realizare a prevederilor S.N.C., poate să difere esenţial la diverse întreprinderi. Variantele şi regulile de evaluare şi contabilizare a activelor, veniturilor şi cheltuielilor acceptabile pentru o întreprindere pot să influenţeze negativ asupra rezultatelor activităţii altei întreprinderi sau să fie absolut inutile pentru aceasta. Astfel, în conformitate cu S.N.C. 2 "Stocurile de mărfuri şi materiale", evaluarea materialelor poate fi efectuată prin trei metode: de identificare, FIFO şi costului mediu ponderat.
Metoda de identificare prevede determinarea costului fiecărei unităţi a stocurilor de mărfuri şi materiale şi este adecvată pentru întreprinderile cu producţie individuală şi în serii mici. Metodele FIFO şi costului mediu ponderat pot fi utilizate la întreprinderile care dispun de un asortiment bogat şi variat de stocuri de mărfuri şi materiale.
Politica de contabilitate în anul curent este aprobată de conducătorul întreprinderii la finele anului precedent şi intră în vigoare începând cu 1 ianuarie a anului de gestiune. Ea trebuie să fie aplicată de toate subdiviziunile structurale ale întreprinderii, inclusiv de cele evidenţiate într-un bilanţ distinct, indiferent de sediul lor. Subdiviziunile situate peste hotarele Republicii Moldova trebuie să aplice politica de contabilitate adoptată de întreprindere şi să respecte concomitent regulile contabilităţii care sunt în vigoare în ţara respectivă.
Întreprinderea nou-creată îşi elaborează politica sa de contabilitate până la prima prezentare a rapoartelor financiare, dar nu mai târziu de 90 de zile de la dobândirea drepturilor persoanei juridice. Procedurile şi metodele contabile alese se aplică de întreprindere din ziua înregistrării de stat.
Politica de contabilitate aleasă de întreprindere trebuie să fie aplicată consecutiv - de la o perioadă de gestiune la alta. În unele cazuri prevăzute de S.N.C. 1, întreprinderea poate să introducă modificări în politica de contabilitate, adică să nu respecte în decursul anului de gestiune principiul permanenţei.
Toate modificările introduse în politica de contabilitate trebuie să fie argumentate şi perfectate prin documente de dispoziţie (ordine, dispoziţii), indicându-se data intrării în vigoare a acestora.
Politica de contabilitate adoptată de întreprindere trebuie să fie dată publicităţii, adică să fie adusă la cunoştinţa tuturor categoriilor de utilizatori ai rapoartelor financiare. Forma de prezentare a politicii de contabilitate este determinată de însăşi întreprinderea. Însă în toate cazurile politica de contabilitate trebuie să fie inclusă într-un capitol special al notei explicative la raportul financiar anual. Rapoartele financiare trimestriale pot să nu cuprindă informaţii referitoare la politica de contabilitate atunci când în ultima n-au fost introduse modificări, începând cu data prezentării rapoartelor precedente, care cuprind politica de contabilitate.
Dacă politica de contabilitate a întreprinderii este elaborată în baza convenţiilor fundamentale ale contabilităţii stabilite de S.N.C. 1 "Politica de contabilitate", acestea pot să nu fie publicate în rapoartele financiare. În cazul formării politicii de contabilitate în baza convenţiilor care diferă de cele prevăzute de standardul menţionat, atare convenţii, împreună cu cauzele aplicării acestora şi evaluarea lor în expresie valorică, trebuie să fie dezvăluite detaliat în rapoartele financiare.
Modificările introduse în politica de contabilitate care influenţează substanţial evaluarea şi luarea deciziilor de către utilizatorii rapoartelor financiare în cursul perioadei de gestiune sau în perioadele ulterioare, cauzele acestor modificări, precum şi evaluarea consecinţelor acestora în expresie valorică urmează să fie publicate distinct în nota explicativă la rapoartele financiare.
Dezvăluirea politicii de contabilitate nu justifică reflectarea greşită sau inexactă a informaţiilor şi nu exonerează conducerea întreprinderii de răspundere pentru încălcarea regulilor stabilite de ţinere a contabilităţii şi de întocmire a rapoartelor financiare.
Mai jos este prezentat un model de politică de contabilitate a întreprinderii (varianta prescurtată).
Aprobat
______________________________
conducătorul organizaţiei
______________________________
numele, prenumele
"___"_________199
Ordin nr._______
mun. Chişinău

Cu privire la politica
de contabilitate a S.A. "DIX" pe anul 1999
I. Dispoziţii generale
1.1. Societatea pe acţiuni "DIX", număr de înregistrare ______ din "__"_______, cu modificări şi completări din "__"______, Înregistrată de Camera de înregistrare a Ministerului Justiţiei al Republicii Moldova, pe adresa: mun. Chişinău, str. ________ Moldova, MD-20___.
1.1.1. Principalele tipuri de activităţi desfăşurate de S.A. "DIX" sunt:
• servicii complexe de curăţare chimică şi vopsire a hainelor;
• lustruirea, tăbăcirea, vopsirea blănurilor, curăţarea articolelor de puf şi pene, curăţarea covoarelor şi preşurilor;
• reparaţia şi confecţionarea confecţiilor;
• spălarea lenjeriei;
• fabricarea şi vânzarea mărfurilor de larg consum;
• organizarea gospodăriei auxiliare şi vânzarea produselor agricole;
• confecţionarea construcţiilor şi a altor articole metalice pentru populaţie şi întreprinderi;
• prestarea serviciilor de reparaţie a utilajului, transportului auto;
• executarea lucrărilor de construcţii-montaj, reconstrucţii, reparaţii capitale, fixarea, refacerea, modernizarea tuturor felurilor de construcţii;
• prestarea serviciilor de transport auto.
1.2. Contabilitatea la S.A. "DIX" se ţine conform:
• Legii contabilitătii nr. 426-XIII din 4 aprilie 1995;
• Standardelor naţionale de contabilitate, aprobate prin ordinul Ministerului Finanţelor al Republicii Moldova nr. 174 din 25 decembrie 1997;
• Planului de conturi contabile al activităţii economico-financiare a întreprinderilor, aprobat prin ordinul Ministerului Finanţelor al Republicii Moldova nr. 174 din 25 decembrie 1997;
• altor acte legislative şi normative, ţinându-se cont de modificările şi completările ulterioare.
1.3. Contabilitatea patrimoniului, datoriilor şi operaţiunilor economice se ţine în formă naturală şi în expresie bănească prin reflectarea completă, continuă, documentară şi interdependentă a acestora.
1.4. Elaborarea politicii de contabilitate se bazează pe următoarele convenţii şi principii:
• continuitatea activităţii;
• permanenţa metodelor;
• specializarea exerciţiilor;
• prudenţa;
• prioritatea conţinutului asupra formei;
• esenţialitatea.
1.5. Responsabilitatea pentru organizarea şi ţinerea contabilităţii o poartă conducătorul societăţii pe acţiuni, care creează condiţiile necesare pentru organizarea corectă a contabilităţii, pentru întocmirea şi prezentarea oportună a rapoartelor, asigură îndeplinirea riguroasă de către toate subdiviziunile cu profil economic a cerinţelor contabilului-şef privind întocmirea documentelor şi prezentarea informaţiei necesare pentru ţinerea evidenţei şi completarea rapoartelor financiare.
1.6. Contabilul-şef asigură controlul şi reflectarea în conturile contabile a tuturor operaţiunilor economice efectuate, prezentarea informaţiei operative şi întocmirea rapoartelor financiare în termenele stabilite, poartă răspundere pentru respectarea principiilor metodologice de organizare a contabilităţii.

Variantele şi metodele alese de organizare a contabilităţii

Activele nemateriale se reflectă în contabilitatea financiară la valoarea de intrare, care cuprinde:
a) valoarea de procurare a activelor nemateriale;
b) impozitele şi taxele nerecuperabile în conformitate cu legislaţia în vigoare;
c) cheltuielile de aducere a activului nematerial în stare de lucru pentru
utilizarea acestuia după destinaţie.
Pentru activele nemateriale, la care nu poate fi stabilită cert durata de utilizare, amortizarea se calculează prin metoda liniară în curs de ___ani.
Mijloace fixe
În cazul intrării, mijloacele fixe sunt reflectate în contabilitate la valoarea de intrare, care este egală pentru:
a) mijloacele fixe create la întreprindere - cu valoarea efectivă, inclusiv impozitele nerecuperabile prevăzute de legislaţia în vigoare;
b) clădirile şi construcţiile executate în antrepriză - cu valoarea contractuală a obiectului, inclusiv impozitele prevăzute de legislaţia în vigoare;
c) mijloacele fixe procurate contra plată de la alte întreprinderi şi persoane fizice:
• clădiri şi construcţii - la valoarea de cumpărare plus cheltuielile legate de reparaţie şi aducerea acestora în stare de lucru;
• maşini şi utilaje - la valoarea de cumpărare şi cheltuielile privind procurarea acestora (asigurarea, taxele vamale, impozitele şi taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport), cheltuielile de montare, instalare, experimentare etc.;
d) mijloacele fixe procurate pe calea schimbului (barter) - cu valoarea activelor primite pe calea schimbului sau predate pentru schimb;
e) mijloacelor fixe primite gratuit - cu valoarea obiectelor stabilită în actele de primire-predare.
Valoarea uzurabilă a unei unităţi (a obiectului de inventar) de mijloace fixe se determină reieşind din valoarea de intrare a obiectului cu minusul valorii rămase probabile.
Valoarea rămasă probabilă a mijloacelor fixe este determinată:
• pentru clădiri şi construcţii - __% din valoarea de intrare a acestora;
• pentru celelalte mijloace fixe - __% din valoarea de intrare a acestora.
Uzura mijloacelor fixe se calculează prin metoda liniară, luându-se ca bază durata de funcţionare utilă a acestora, din valoarea uzurabilă la 01.01.1999.
Durata de funcţionare utilă a clădirilor şi construcţiilor este determinată pentru fiecare obiect de inventar, în funcţie de durata de utilizare la 01.01.1999.
Stocuri de mărfuri şi materiale
Stocurile de mărfuri şi materiale, cu excepţia obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, sunt reflectate în rapoartele financiare la valoarea cea mai mică dintre cost şi valoarea realizabilă netă. În contabilitatea curentă evaluarea acestora se efectuează după metoda costului mediu ponderat.
Obiecte de mică valoare şi scurtă durată
Obiectele de mică valoare şi scurtă durată cuprind activele a căror valoare nu este mai mare de 1 000 lei sau a căror durată de exploatare nu este mai mare de un an, indiferent de valoarea acestora.
Valoarea de intrare a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată se determină în contabilitatea curentă ca şi pentru mijloace fixe.
Obiectele de mică valoare şi scurtă durată, a căror valoare unitară este nu mai mare de 50 lei, se trec la consumuri sau cheltuieli, pe măsura predării acestora în folosinţă, în mărime de 100 % din valoarea de intrare a acestora.
Obiectele de mică valoare şi scurtă durată, a căror valoare unitară este mai mare de 50 lei, se trec la cheltuieli sau consumuri, în mărime de 100% din valoarea de intrare a acestora, cu scăderea valorii rămase probabile.
Valoarea rămasă probabilă a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată este determinată în mărime de __% din valoarea de intrare a acestora.
Creanţe
Creanţele pe termen lung şi scurt sunt reflectate în contabilitate la valoarea nominală. Pentru recuperarea pierderilor probabile aferente datoriilor dubioase, întreprinderea formează pe seama cheltuielilor comerciale o rezervă specială, în mărime de 2% din volumul total de vânzări nete.
Cheltuieli anticipate
Cheltuielile anticipate sunt reflectate în bilanţ în posturi distincte şi se trec la consumuri sau cheltuieli în măsura survenirii perioadei aferente. Ele cuprind:
a) cheltuieli privind abonarea la literatura tehnică şi periodică;
b) plata de chirie calculată în avans;
c) plata poliţei de asigurare.
Capital propriu
Capitalul propriu cuprinde capitalul statutar şi suplimentar, rezervele, profitul (pierderea) nerepartizat al perioadelor de gestiune şi al celor precedente şi capitalul secundar.
Capitalul statutar este stabilit prin statut şi este egal cu ______ lei. Nu se modifică până la primirea unor noi fondatori şi introducerea schimbărilor respective în statut.
Datorii
Datoriile pe termen lung şi scurt sunt reflectate în contabilitate la sumele care trebuie să fie plătite. Datoriile aferente creditelor şi împrumuturilor bancare primite sunt reflectate în bilanţ, tinându-se cont de dobânzile aferente plăţii la finele perioadei de gestiune.
Conversia valutei străine
Valoarea activelor şi datoriilor în valută străină se converteşte în valută naţională la cursul de schimb existent la finele perioadei de gestiune, cu excepţia valorii mijloacelor circulante materiale, cheltuielilor achitate în prealabil şi a mijloacelor fixe, care se recalculează după cursul valutar la data indicată în documentele primare sau în declaraţia vamală pentru marfă.
Rezerve pentru cheltuieli şi plăţi preliminate
În scopul includerii uniforme a cheltuielilor şi plăţilor preliminate la consumurile sau cheltuielile anului de gestiune, întreprinderea creează rezerve:
a) pentru plata concediilor muncitorilor în mărime de __% din salariul calculat;
b) pentru reparaţia mijloacelor fixe __ %.
c) pentru reparatia clădirilor şi construcţiilor __%.
Venituri anticipate
Veniturile obţinute în perioada de gestiune, dar aferente perioadelor viitoare, sunt reflectate separat în evidenţă şi rapoartele financiare şi se includ în veniturile curente pe măsura sosirii perioadei de gestiune aferente. Ele cuprind:
a) plata de chirie primită în avans;
b) sumele lipsurilor care urmează să fie recuperate de persoanele vinovate în următoarele perioade de gestiune.
Venituri şi cheltuieli
Venitul se constată în baza principiului specializării exerciţiilor în perioada de gestiune în care a fost câştigat, indiferent de momentul încasării mijloacelor băneşti sau a altei forme de compensare. În componenţa venitului nu sunt incluse sumele percepute în numele terţilor (taxa pe valoarea adăugată, accizele etc.).
Cheltuielile sunt reflectate în contabilitate în baza metodei specializării exerciţiilor a acelei perioade în care au apărut, indiferent de momentul achitării efective a acestora, şi cuprind cheltuielile activităţii operaţionale, de investitii, financiare şi pierderile excepţionale.
Veniturile, cheltuielile şi rezultatele sunt reflectate în raportul privind rezultatele financiare separat, pe tipuri de activităţi ale întreprinderii şi pe evenimente excepţionale.
Profitul (pierderea) net se repartizează şi se utilizează:
a) pentru plata dividendelor;
b) conform deciziilor suplimentare ale adunării generale a acţionarilor.
Impozitul pe venit
Impozitul pe venit se determină şi se plăteşte în conformitate cu legislaţia în vigoare a Republicii Moldova. În decursul anului 1999 impozitul pe venit se plăteşte trimestrial, sub formă de avansuri, în mărime de 1/4 din suma impozitului pe venit al anului precedent.

Noţiuni privind activele materiale pe termen
lung şi clasificarea acestora
Activele materiale pe termen lung reprezintă activele care îmbracă o formă fizică naturală, cu durata de funcţionare utilă mai mare de un an, care pot fi utilizate în activitatea întreprinderii pentru a obţine un avantaj economic (venit) sau care se află în proces de creare şi nu sunt destinate vânzării.
Activele care corespund cerinţelor acestei definiţii se contabilizează în conformitate cu S.N.C. 16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung". Acele active pe termen lung, care nu sunt folosite în activitatea întreprinderii-investitor, ca terenurile, clădirile etc. se includ în componenţa proprietăţii de investiţie şi îşi ţin evidenţa conform cerinţelor S.N.C. 25 "Contabilitatea investiţiilor".
După componenţă şi omogenitate activele materiale pe termen lung se divizează în următoarele grupe:
1) active materiale în curs de execuţie;
2) terenuri;
3) mijloace fixe;
4) resurse naturale.
Activele materiale în curs de execuţie reprezintă cheltuielile privind achiziţionarea şi crearea activelor la beneficiarul construcţiei în decursul unei perioade îndelungate (achiziţionarea utilajului ce necesită montaj, construirea clădirilor, construcţiilor speciale, plantarea şi cultivarea plantaţiilor perene). În componenţa activelor materiale în curs de execuţie pot fi incluse şi investiţiile capitale ulterioare, în rezultatul cărora întreprinderea obţine un avantaj economic (la modernizarea utilajului, reconstrucţia întreprinderii etc.).
Terenurile prezintă un gen special de imobil, care are o durată de utilizare nelimitată în desfaşurarea activităţii întreprinderii sau poate fi destinat închirierii. În componenţa acestei categorii intră ariile de pământ de care dispune întreprinderea, ocupate sub clădirile şi edificiile ei, livezi, vii, câmpii etc.
Mijloacele fixe - activele materiale, al căror preţ unitar depăşeşte plafonul stabilit de legislaţie (1000 lei), planificate pentru utilizare în activitatea de producţie, comercială şi alte activităţi, în prestarea serviciilor mai mult de un an, sunt destinate închirierii sau în scopuri administrative.
Din mijloacele fixe fac parte utilajele, clădirile, mijloacele de transport, inventarul de producţie. Factorul determinat în problema includerii obiectului respectiv în componenţa mijloacelor fixe îl constituie rolul lui faţă de activitatea întreprinderii sau procesul de productie. De exemplu, utilajul ce necesită montaj nu va fi considerat ca obiect de mijloace fixe până nu va fi pus în funcţiune. Fiind procurat până a fi pus în functiune, va fi considerat element de active materiale în curs de executie. Acelaşi utilaj cumpărat pentru a fi vândut se consideră marfă, dar nu mijloace fixe.
Resurse naturale numim partea activelor materiale pe termen lung, care are o formă naturală concretă de rezerve de petrol, gaze, piatră, de material lemnos etc. şi care, la rândul lor, pot fi extrase (explorate) în cursul unei perioadei îndelungate. Din această grupă mai fac parte resursele de nisip, pietriş, apă minerală, curativă etc.
În raport cu existenţa termenului de utilizare cunoaştem active materiale pe termen lung uzurabile (epuizabile) şi neuzurabile.
Uzurabile sunt numite activele materiale pe termen lung cu o durată de utilizare (exploatare, extracţie) limitată, pe parcursul căreia se calculează uzura (epuizarea). Această grupă o constituie mijloacele fixe şi resursele naturale.
Active materiale pe termen lung neuzurabile numim activele care au o durată de utilizare nelimitată sau se află în proces de creare. Acestea cuprind terenurile şi activele materiale în curs de execuţie.
În funcţie de apartenenţă, distingem active materiale pe termen lung proprii (care aparţin întreprinderii date ca patrimoniu) şi închiriate (ce apartin altei persoane juridice sau fizice, dar temporar sunt folosite de întreprinderea dată, în conformitate cu contractul de închiriere).
Grupa activelor materiale în curs de execuţie în funcţie de tipurile acestora poate fi divizată în:
• lucrări de construcţie (extindere a clădirilor existente) a clădirilor, construcţiilor speciale;
• lucrări de montaj (asamblarea şi instalarea utilajului);
• cheltuieli de achiziţionare a utilajelor, instrumentelor, inventarului;
• alte lucrări capitale şi servicii (de proiectare-explorare).
La rândul său, grupa terenurilor, în funcţie de genul acestora, cuprinde: terenuri fără construcţii, terenuri ocupate cu construcţii (clădiri, construcţii speciale), terenuri cu zăcăminte naturale, terenuri arendate pe termen lung. Pe aceste grupe se şi ţine evidenţa terenurilor.
În raport cu componenţa natural-substanţială, mijloacele fixe se subdivizează în următoarele grupe:
• clădiri - blocuri ale secţiilor de producţie, biroului întreprinderii şi altor subdiviziuni (profilactoriului, serviciului medical, caselor de odihnă etc.);
• construcţii speciale - sonde de petrol, gaze naturale, poduri, drumuri, terenuri asfaltate ale întreprinderii; baraje, estacade, fântâni arteziene şi alte feluri de fântâni, îngrădituri etc.;
• instalaţii de transmisie - reţele electrice, transmisiile, conductele cu toate dispoziţiile intermediare pentru transformarea energiei şi transmisia substanţelor lichide sau gazoase (abur, apă, aer comprimat etc.);
• maşini şi utilaje, care, la rândul lor, se subîmpart în:
a) maşini şi utilaje de forţă - motoare cu abur, reactoare atomice, turbine cu abur, gaze, hidraulice, motoare cu ardere internă, motoare electrice, maşini electrice (generatoare electrice, compensatoare sincronice), tractoare şi şasiuri autopropulsate, transformatoare de forţă etc.;
b) maşini şi utilaje de lucru - maşini şi aparate, utilaje cu ajutorul cărora se acţionează pe calea chimică, mecanică, termică asupra materiei prime, materialelor de a le transforma în produs: maşini şi utilaje, inclusiv cu dirijare programată, automate (utilaj de evidenţă a produselor fabricate, controlului calităţii, produselor etc.);
c) aparate şi instalaţii de măsurare şi reglare şi utilaj de laborator - aparate şi instalaţii destinate măsurării grosimii, diametrului, suprafeţei, masei, timpului, presiunii, vitezei, capacităţii, aparate pentru încercarea materialelor, executarea experienţelor, analizelor etc.;
d) tehnică de calcul - computere, calculatoare de comandă, calculatoare şi dispozitive analogice, calculatoare numerice (calculatoare cu tastatură) etc.;
e) alte maşini şi utilaje - maşini şi utilaje care nu intră în grupele enunţate (utilajele staţiilor telefonice, instalaţiile televiziunii industriale, maşinile de pompieri) etc.;
• mijloace de transport - transportul auto, căii-ferate, aerian, navele (maritime şi fluviale), precum şi magistralele de asigurare cu gaze şi apă etc.;
• unelte şi scule, inventar de producţie şi gospodăresc şi alte tipuri de mijloace fixe - obiecte cu destinaţie de a executa unele operaţii de producţie (ambalaj de păstrare a materialelor lichide, pulverulente, butoaie, bidoane, containere, obiecte destinate transportării produselor în cadrul întreprinderii şi nu prezintă ambalaj), unelte de tăiat, de lovit, de presat, de îndesat, inclusiv manuale şi mecanizate, pentru executarea lucrărilor de montaj, inventarul gospodăresc - mobilierul, safeuri, aparate de multiplicat, hectografie, şapirografie, corturi etc.
• animale de producţie şi reproducţie - animalele de muncă (cabaline, bovine şi alte animale de muncă), animale de reproducţie (vaci, tauri de prăsilă, armăsari şi iepe de prăsilă, etc.);
• plantaţii perene - ariile de livezi, vii, alte plantaţii perene fructifere sau decorative fără valoarea terenurilor ocupate cu acestea;
• alte mijloace fixe - fondurile de bibliotecă, investiţiile, valorile muzeale, exponatele lumii animale în menajerii, investiţii ulterioare în mijloacele fixe arendate.
Resursele naturale pot fi grupate după tipuri (genuri) de resurse: petrol, gaze naturale, piatră de var, piatră de construcţie, prundiş, nisip, apă minerală, curativă etc.
Contabilitatea intrării mijloacelor fixe
Modul de contabilizare a intrărilor de mijloace fixe este prevăzut de S.N.C. 16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" şi depinde de condiţiile şi modul de achiziţionare şi creare.
Achiziţionarea mijloacelor fixe la întreprindere poate fi pe calea construcţiei, procurării contra plată de la alte persoane fizice şi juridice, unele obiecte pot fi primite cu titlu gratuit, de la fondatori sub forma de aport în capitalul statutar, trecute la intrări în rezultatul stabilirii plusurilor de mijloace fixe în urma inventarierii, achiziţionării prin schimb etc.
Actualmente este păstrat modul tradiţional de reflectare a intrărilor maşinilor, utilajelor, construcţiilor şi a altor obiecte din grupa mijloacelor fixe. Momentul includerii în componenţa mijloacelor fixe este considerat data punerii în funcţiune a obiectului. De la această dată începe calcularea uzurii mijloacelor fixe. Documentul de bază a punerii în funcţiune a obiectului este procesul-verbal de primire-predare a mijloacelor fixe.
Pentru evidenţa mijloacelor fixe este destinat contul 123 "Mijloace fixe". Mijloacele fixe procurate de la alte persoane fizice şi juridice sunt reflectate în contabilitate în felul următor:
• Dacă mijloacele fixe nu necesită montaj şi data punerii în funcţiune coincide cu momentul procurării, valoarea de cumpărare, precum şi cheltuielile de procurare şi aprovizionare, sunt incluse nemijlocit în debitul contului 123 "Mijloace fixe".
• Atunci când mijloacele fixe nu necesită montaj, iar data procurării acestora nu coincide cu momentul punerii în funcţiune (de exemplu: conform condiţiilor tehnice de exploatare a mijloacelor de transport auto noi, ele pot fi incluse în componenţa mijloacelor fixe numai după rodaj).
• Mijloacele fixe ce necesită montaj sau o perioada îndelungată până la punerea lor în funcţiune (construcţia caselor, construcţia drumurilor, podurilor, fântânilor şi altor obiecte), cheltuielile de achiziţionare anticipat îşi ţin evidenţa la contul sintetic 121 "Active materiale în curs de execuţie". La punerea în funcţiune a acestor obiecte, cheltuielile acumulate sunt decontate din creditul contului 121 "Active materiale în curs de execuţie" în contrapartidă cu contul 123 "Mijloace ftxe".

Metodele de calculare a uzurii

În conformitate cu cerinţele S.N.C. 16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung", se recomandă următoarele metode de calculare a uzurii mijloacelor fixe:
a) liniară;
b) în raport cu volumul de produse (articole) fabricate (metoda de producţie);
c) degresivă cu rată descrescătoare:
d) soldului degresiv.
Ultimele două metode fac parte din metodele accelerate. E de menţionat că în baza calculării uzurii mijloacelor fixe după primele trei metode, este pusă valoarea uzurabilă, iar după a patra metodă - valoarea de intrare a obiectului respectiv. Totuşi valoarea rămasă probabilă este necesară pentru a determina uzura obiectului din ultimul an al duratei de funcţionare utilă.
Metoda liniară. În conformitate cu această metodă, valoarea uzurabilă a obiectului va fi decontată (repartizată) uniform pe parcursul duratei de funcţionare utilă. Suma uzurii nu depinde de intensitatea utilizării activului şi se determină prin raportul valorii uzurabile către numărul anilor (perioadelor gestionare) ale duratei de funcţionare utilă. Norma uzurii va fi egală cu raportul 100 către numărul de ani ai duratei de funcţionare utilă.
Metoda în raport cu volumul de produse (piese) fabricate (de producţie). Uzura calculată, conform cerinţelor acestei metode, se determină ţinând cont numai de volumul de produse, articole, piese, kilometrajul parcurs etc.
Uzura lunară va fi determinată de volumul efectiv de produse fabricate sau servicii prestate din luna gestionară. Mărimea uzurii acumulate va varia în raport cu modificarea volumului de producţie, iar valoarea de bilanţ se va micşora întocmai cu aceeaşi sumă până se va egaliza cu valoarea rămasă probabilă. Această metodă poate fi aplicată la calcularea uzurii utilajelor tehnologice, care, nemijlocit, participă la fabricarea produselor, la prestarea serviciilor.
Metode accelerate. La baza acestor metode este pusă teoria ce prevede obţinerea unui volum mai mare de produse şi servicii în primii ani de funcţionare a mijloacelor fixe, iar în a doua jumătate a duratei de funcţionare utilă - obţinerea unui volum mai mic. Respectiv, obiectele (maşinile, utilajele) în a doua jumătate a duratei de funcţionare se supun mai des reparaţiilor. Din această cauză, uzura calculată în primii ani e mai mare, iar în anii ulteriori -mai mică. Concomitent, cheltuielile de reparaţie în primii ani de funcţionare sunt mai mici, iar în cei ulteriori - mai mari. Pe parcursul duratei de funcţionare utilă, din punctul de vedere teoretic, există următorul echilibru: sumele mai mari ale uzurii plus cheltuielile (consumurile) de întreţinere şi reparaţie mai mici în primii ani de utilizare sunt aproximativ egale cu sumele mai mici ale uzurii calculate plus cheltuielile mai mari de reparaţie în anii ulteriori de exploatare. Grafic aceasta poate fi prezentat în felul următor:

Evident, această prezentare poartă caracter teoretic, însă ea nu este lipsită de natura practică de folosire a maşinilor şi utilajelor, ba chiar şi a altor tipuri de mijloace fixe.
Metoda degresivă cu rata descrescătoare (cumulativă). În baza acestei metode, uzura este determinată prin produsul unui coeficient şi a valorii uzurabile. Acest coeficient se calculează prin raportul numărului de ani a duratei de funcţionare (în ordinea descrescătoare) către suma anilor duratei de funcţionare utilă (numărul cumulativ).
Metoda soldului degresiv. Conform acestei metode, suma uzurii unor mijloace fixe se calculează în baza normei de uzură prevăzută după metoda liniară, majorată nu mai mult de două ori. De exemplu, norma de uzură (metoda liniară) a utilajului constituie 20%.
Ultimele două metode necesită o atenţie deosebită şi o caracteristică mai profundă. Ele stimulează dezvoltarea progresului tehnico-ştiinţific, deoarece întreprinderea are posibilitate în primii ani să deconteze cea mai mare parte a valorii uzurabile. Prin urmare, în caz de necesitate a scoaterii din uz a maşinilor, utilajelor sub influenţa pieţei, pierderile vor fi minimale. Utilizarea metodelor accelerate dă posibilitate întreprinderii, fară pierderi mari, să introducă noi tehnologii, noi maşini şi utilaje, să reducă costul produselor fabricate, respectiv să micşoreze preţul de vânzare şi să devină competitivă.
În scopuri fiscale suma uzurii se determină din valoarea de bilanţ la sfârşitul anului gestionar şi norma de uzură aferentă categoriei respective a mijloacelor fixe.

Alegerea metodei de calculare a uzurii

Prevederile S.N.C. 16 pune la dispoziţia întreprinderii mai multe metode de calculare a uzurii. Întreprinderea de sine stătător alege acea metodă din cele examinate care corespunde intereselor ei şi situaţiei financiare. În acest scop există mai multe recomandări sau argumente, din punct de vedere economic.
Principala regulă în soluţionarea acestei probleme constă în următoarea: uzura calculată pe parcursul duratei de funcţionare utilă trebuie să corespundă schemei privind obţinerea avantajului economic (beneficiului) din utilizarea activului respectiv. Ea se explică în felul următor. Dacă întreprinderea planifică că va obţine un volum (mărime) egal al avantajului economic (linia a, schema 1) pe parcursul duratei de utilizare - să admitem cinci ani - a obiectului, atunci şi suma uzurii calculate în fiecare an trebuie să fie la fel egală (linia a1). În acest caz, întreprinderea trebuie să folosească metoda liniară. Când întreprinderea intenţionează în primii ani de utilizare să obţină un avantaj economic mai mare, iar în anii ulteriori - treptat, un avantaj mai mic (linia b), atunci şi suma uzurii calculate (linia b1 ) trebuie să corespundă acestei scheme. Prin urmare, întreprinderea trebuie să folosească una din metodele accelerate de calculare a uzurii: degresivă cu rata descrescătoare sau metoda soldului degresiv. Modificarea programului de utilizare (trecerea de la un schimb la două sau trei) a activului provoacă creşterea intensificată a acestuia, respectiv şi a volumului avantajului obţinut. Aceasta contribuie trecerea de la o metodă de calculare a uzurii la alta. De exemplu, în primii doi ani de utilizare întreprinderea a folosit utilajul într-un schimb, iar după doi ani s-a intensificat brusc utilizarea acestuia, determinând astfel majorarea avantajului. Ţinând cont de aceasta, întreprinderea trece de la metoda liniară la una din metodele accelerate de calculare a uzurii (liniile c şi c1), schema 1.
Schema 1
Corespunderea mărimii uzurii mijloacelor fixe cu schema obţinerii avantajului economic pe parcursul duratei de funcţionare utilă

Evident că calcularea uzurii, în conformitate cu schema obţinerii avantajului economic, nu trebuie să fie înţeleasă în sensul propriu al cuvântului. Ea poate fi aplicată la utilizarea de către întreprindere a metodelor de calculare a uzurii privind maşinile, utilajele tehnologice de producţie, mijloacele de transport, mai cu seamă - privind utilajele unicale şi foarte scumpe etc. În agricultură, pentru maşinile agricole (tractoare, combine, inventar agricol etc.), este raţională aplicarea metodei liniare. Această metodă poate fi recomandată pentru a calcula uzura clădirilor, construcţiilor speciale, inventarului de producţie şi gospodăresc, instalaţiilor de transmisiune, instrumentelor, mobilei, calculatoarelor de birou etc.
E raţional, în unele cazuri, la alegerea metodei de calculare a uzurii mijloacelor fixe să se ţină cont şi de următoarea regulă: dacă întreprinderea, în momentul punerii în funcţiune, n-a determinat care va fi schema de obţinere a avantajului economic pe parcursul duratei de utilizare a activului, atunci ea aplică metoda liniară. De exemplu, întreprinderea a achiziţionat un utilaj, dar la punerea în funcţiune nu cunoştea modul de utilizare pe întreg termenul. În acest caz, uzura utilajului va fi calculată după metoda liniară.

Revizuirea duratei de funcţionare utilă a mijloacelor fixe

Periodic, întreprinderea concretizează durata de funcţionare utilă pe parcursul perioadei de utilizare. Se recomandă de a determina această durată la momentul revizuirii şi de a o compara cu acest indicator calculat la momentul punerii în functiune. Dacă în această comparare apare o suficientă diferenţă (în S.N.C. 16 nu se indică mărimea concretă a acestei diferenţe, însă este prevăzută o perioadă mai mare de 3-4 luni), atunci durata de funcţionare utilă se revizuieşte.
Necesitatea reexaminării duratei de functionare utilă a mijloacelor fixe este conditionată de diferiţi factori:
1) comiterea unor greşeli de calculare a duratei de funcţionare utilă la punerea în funcţionare a obiectului;
2) înfăptuirea investiţiilor capitale ulterioare (reparaţia capitală ale cărei cheltuieli au fost capitalizate), modernizarea obiectului, reconstruirea, extinderea întreprinderii;
3) influenţa uzurii morale, scăderea competitivităţii produselor la piaţă, la a căror fabricare participă activul respectiv etc.
În conformitate cu paragraful 52 al S.N.C. 16, întreprinderea e datoare să concretizeze şi metoda de calculare a uzurii privind obiectul de mijloace fixe respectiv. Drept temei de a o concretiza servesc:.
1) neargumentat a fost aleasă metoda de calculare a uzurii la punerea obiectului în funcţiune;
2) modificarea în programa utilizării obiectului care influenţează modificarea respectivă în schema obţinerii avantajului economic (profitului) şi altele. Dacă în rezultatul concretizării s-a dovedit divergenţă suficientă (metoda de calculare a uzurii nu corespunde schemei obţinerii avantajului economic), atunci întreprinderea revizuieşte metoda aplicată până la momentul revizuirii ei şi face corectări în suma uzurii calculate pe perioada de gestiune şi pe cea viitoare.

Contabilitatea creanţelor pe termen scurt privind veniturile calculate şi contabilitatea altor creanţe pe termen scurt

Veniturile calculate ale întreprinderii cuprind :
• venituri privind arenda;
• venituri privind dobânzile şi redevenţele calculate;
• venituri privind dividendele calculate;
• alte venituri.
Pentru generalizarea informatiei privind existenţa, înregistrarea şi achitarea creanţelor curente privind veniturile calculate, e destinat contul de activ 228 "Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate". În debitul acestui cont se reflectă înregistrarea creanţelor privind veniturile calculate, iar în credit - achitarea acestora. Soldul este debitor şi reprezintă suma creanţelor pe termen scurt aferente veniturilor calculate la finele perioadei de gestiune. La contul 228 "Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate" pot fi deschise următoarele subconturi: 2281 "Creanţe pe termen scurt privind arenda", 2282 "Creanţe pe termen scurt privind dobânzile şi redevenţele calculate", 2283 "Creanţe pe termen scurt privind dividendele calculate", 2284 "Creanţe pe termen scurt privind alte venituri".
Veniturile calculate se înregistrează ca creanţe în debitul contului 228 "Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate" în contrapartidă cu conturile clasei 6 "Venituri", în dependenţă de tipul activităţii unde a fost obţinut şi calculat venitul. În contul 228 "Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate" nu se reflectă sumele veniturilor calculate din vânzări.
În afară de creanţele comerciale, ale personalului, părţilor legate, bugetului, în procesul activităţii economice a întreprinderii apar şi alte creanţe la care se referă:
• datorii ale companiilor de asigurări;
• datorii ale organelor de asigurări sociale;
• datorii privind pretenţiile înaintate şi recunoscute;
• datorii privind alte operaţii.
Pentru generalizarea existenţei şi mişcării acestor creanţe este destinat contul de activ 229 "Alte creanţe pe termen scurt". În debitul acestui cont se reflectă înregistrarea creanţelor pe termen scurt, iar în credit - achitarea lor. Soldul este debitor şi reprezintă suma creanţelor pe termen scurt la finele perioadei de gestiune. La contul 229 "Alte creanţe pe termen scurt", în dependenţă de caracterul operaţiei care a cauzat apariţia creanţelor, pot fi deschise următoarele subconturi: 2291 "Creanţe pe termen scurt ale companiilor de asigurări", 2292 "Creanţe pe termen scurt ale organelor de asigurări sociale", 2293 "Creanţe pe termen scurt privind pretenţiile înaintate şi recunoscute", 2294 "Creanţe pe termen scurt privind alte operaţii".

Operaţii economice din luna ianuarie
N Conţinutul operaţiilor Dt Ct S
1 S-a primit gratuit un automobil 123 6224 5000
2 S-a calculat uzura m/fixe:
a) utilajului
b) clădirilor
c) mijloacelor de transport
7131
7131
7123
124
124
124
260
131
-
3 S-a calculat amortizarea activelor nemateriale 7132 113 22
4 S-a calculat amortizarea activelor nemateriale livrate 113 111 10800
5 Soldul producţiei neterminate se transferă la contul producţiei de bază, pe părţi:
a) la cheltuielile materiale directe
b) la cheltuielile directe de retribuire a muncii
c) la contribuţiile la asigurări sociale
d) la cheltuielile indirecte de producţie

8111
8112
8113
8114

215
215
215
215

425
568
265
190
6 S-au continuat materiale în producţia de bază 8250
7 S-au eliberat în exploatare O.M.V.S.D. cu costul până la 50 lei p/u 1 unitate pentru necesităţile producţiei de bază 2132 2131 360
8 S-a calculat uzura O.M.V.S.D. eliberate în exploatare 8111 2141 360
9 S-a calculat salariul muncitorilor de bază ocupaţi cu fabricarea producţiei 8112 5311 1820
10 S-au efectuat contribuţii la A/S de la suma salar. calculat 30% 8113 5311 546
11 S-a primit către achitare contul pentru combustibil şi energie consumate în scopuri tehnologice 5211 1820
12 S-a calculat salariul:
a) personalului secţiilor
b) personalului administrativ
c) muncitorilor ocupaţi cu ambalarea producţiei
7133
7122
7133
5311
5311
5311
6520
1950
5010
13 S-au efectuat contribuţii la A/S de la suma salariului calculat în mărime de 30%
a) personalului secţiilor
b) personalului administrativ
c) muncitorilor ocupaţi cu ambalarea producţiei

7133
7133
7122

5331
5331
5331

1956
2403
585
14 S-a primit către plată contul pentru pauză subdiviziunilor de producţie 7114 5211 1795
15 Se casează suma uzurii calculate a O.M.V.S.D. ieşite din exploatare 2141 2132 210
16 S-au luat la evidenţă deşeurile obţinute în urma casării O.M.V.S.D. 2111 2131 40
17 Se anulează suma cheltuielilor producţiei de bază 8111
18 S-au luat la evidenţă producţia finită ieşită din secţiile de producţie 216
19 Se reflectă valoarea bilanţieră a producţiei neterminate 1507
20 Se reflectă costul producţiei neterminate 39550
21 Au intrat bani la contul de decontare pentru producţia realizată 242 5211 42000
22 S-au restituit avansurile acordate pe termen scurt 241 539 408
23 S-au calculat dividentele pe acţiuni 6214 228 1100
24 S-au încasat la contul de decontare suma amenzii pentru încălcarea condiţiilor contractuale 242 6123 1680
25 Se anulează o parte a sumei pentru arenda calculată a m/fixe date în arendă 1238 134 450
26 S-a încasat la contul de decontare diferenţa de curs pozitivă 242 6223 88
27 S-a reţinut din salariul personalului:
a) impozit pe venit
b) defalcările în f. de pensii
c) conform listelor executorii
5311
5311
5311
534
5333
6123
7200
275
105
28 S-au primit de la bancă bani în numerar 241 242 34250
29 S-a plătit din casă:
a) salariul
b) titularului de avans
5311
2272
241
241
32500
485
30 S-a acceptat contul către achitare:
a) p/u energie
b) p/u serviciile de poştă şi de telegraf
7135
7135
5211
5353
1095
95
31 S-a acceptat contul organizaţiei de transport pentru vinderea producţiei 7123 5393 595
32 Se anulează costul ambalajului utilizat la ambalarea producţiei 7122 2114 235
33 S-a plătit pentru reclama efectuată în I, II, III simestru 7124 241 2010
34 Se reflectă cheltuielile legate de reclamă lunar 223
35 Se achită cheltuielile de reprezentare 138
36 S-a primit darea de seamă despre cheltuielile legate de deplasări 7139 5322 480
37 S-a reţinut în casă soldul banilor de la titular 241 2272 465
38 Se achită pentru creditele obţinute
39 Se reflectă suma acţiunilor proprii răscumpărate de la acţionari
40 Se reflectă TVA la producţia vândută spre încasare 524 5342 10350
41 S-a calculat dividentele fondatorilor din contul rezervelor prevăzute de statut 537
42 S-a calculat rezerva de datorii dubioase în mărime de 3% de la suma debitoare pe t. scurt
43 S-a transferat de la contul de decontare
a) furnizor pentru materialele primite
b) comisionul băncii
44 S-a trecut în contul bugetului suma TVA către recuperare
45 Se anulează suma diferenţei dintre costul producţiei şi valoarea netă de realizare
46 Se anulează suma totală a cheltuielilor la rezultatul financiar
47 Se anulează suma totală a veniturilor la rezultatul financiar
48 S-a calculat impozitul pe venit
49 Se anulează cheltuielile legate de impozitul pe venit la rezultatul financiar
50 Se determină profitul net

Balanţa de verificare pentru luna ianuarie
N.
cont Denumirea contului Soldul Rulaj Soldul
Dt Ct Dt Ct Dt Ct
111 Active nemateriale 2600 2600
113 Amortizarea activelor 150
1231 Clădiri 52400 52400
1233 Maşini, utilaje şi instalaţii de transmisiune 15550 15550
1234 Mijloace de transport - 5000 5000
1241 Uzura clădirilor 6600 6600
1243 Uzura maşinilor, utilajului şi instalaţiilor de transmisiune 7410 7410
1244 Uzura mijloacelor de transport - - - - - -
211 Materiale 1200 1350
2131 OMVSD în exploatare 450
214 Uzura OMVSD
215 Producţia neterminată 1830 1507
216 Producţia 1090 1170
221 Datoria debitoare pe termen scurt pe facturi 11750 5000






241 Casa 250 34250 32500
242 Cont de decontare 18013 42000 34250
243 Cont valutar 1820 89
311 Capital statutar 50729
322 Rezerve prevăzute de statut 1860
323 Alte rezerve 1700
332 Profit nerepartizat al anilor trecuţi 2548
424 Avansuri pe termen lung primite 8000
511 Credite bancare pe termen scurt 5220
515 Venituri anticipate curente 3180
521 Datorii pe termen scurt privind tact. comerciale 5684
531 Datorii privind ret. muncii 10840 32500
7200
275
105
533 Datorii privind asigurările sociale 3232 275
534 Datorii privind decontările cu bugetul 1050 7200
535 TVA şi accize supuse încasării 484
537 Datorii faţă de fondatori şi participanţi
539 Alte datorii pe termen scurt 485
Total conturile bilanţiere 106993 87327
6111 Veniturile de la realizarea producţiei
6122 Venituri de la arenda curentă
6123 Venituri sub formă de amenzi şi penalităţi 1680
105
6214 Venituri sub formă de dividente
6223 Venituri în urma diferenţelor în curs de valută
6224 Venituri din active intrate cu titlu gratuit
711 Costul vânzărilor
7122 Cheltuieli de ambalare a producţiei 190
7123 Cheltuieli de transport privind desfacerea
7124 Cheltuieli de reclamă
7126 Cheltuieli privind datoriile dubioase
7131 Cheltuieli privind uzura şi reparaţia m/fixe cu destinaţii de producţie
7132 Cheltuieli privind repartizarea activelor nemateriale
7133 Cheltuieli de întreţinere a personalului administrativ şi de conducere 568 265
7137 Cheltuieli de reprezentare
7139 Alte cheltuieli generale şi administrative
714 Alte cheltuieli operaţionale
745 Cheltuieli privind procente pentru credite şi împrumut
351 Rezultat financiar total
731 Cheltuieli privind impozitul pe venit
Total
În total 106993 87327